Неплательщики ндс

Покупатель не обязан выяснять, является ли поставщик неплательщиком НДС

По закону компания может уменьшить общую сумму НДС на гарантированные НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные плательщику при приобретении товаров, работ и услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (ст. 171 НК РФ).
Для получения вычета требуется счет-фактура, а приобретаемые товары должны быть приняты на учет и использоваться в операциях, облагаемых НДС. Таким образом, получая от плательщика УСН счет-фактуру с выделенным в нем НДС, компания вправе претендовать на вычет.

Однако налоговики считают по-другому. По их мнению, вычет НДС и спецрежим несовместимы. Они ссылаются на позицию Минфина России (письмо от 05.10.15 № 03-07-11/56700). Чиновники считают, что по счетам-фактурам упрощенцев вычет по НДС у покупателя не принимается.

Это мнение противоречит Налоговому кодексу. Статус контрагента и применяемый им режим налогообложения не влияют на возможность получения вычетов. Действительно, упрощенцы не обязаны выставлять счета-фактуры своим покупателям (п. 3 ст. 169 НК РФ). Но речь в данной статье идет именно о праве не выставлять счета-фактуры, а не о запрете это делать.
Статья 168 НК РФ говорит о том, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком, возлагается на продавца. Под продавцами налоговое законодательство понимает все без исключения компании, реализующие товары, работы и услуги. Не только плательщиков НДС.
Более того, пункт 5 статьи 173 НК РФ прямо говорит о том, что неплательщик НДС может выставлять счета-фактуры с выделенной суммой налога. Если это произойдет, он обязан заплатить НДС в бюджет. Однако означает ли это, что контрагенты такого продавца (который выделил в счете фактуре НДС и уплатил его в бюджет) вправе заявить вычет?

Конституционный суд РФ считает, что да. В постановлении от 03.07.2014 № 17-П судьи указали, что НК РФ закрепляет право лиц, не являющихся плательщиками НДС, вступать в правоотношения по уплате данного налога. При этом закон возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога. И соответственно исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в нем сумм налога к вычету. Кроме того, кодекс не обязывает покупателей выяснять, на какой системе налогообложения находится поставщик товара и является ли он плательщиком того или иного налога.

Договор без указания НДС — не причина отказа в вычете

Одним из оснований для отказа в вычете является отсутствие в договорах ссылок на необходимость уплаты НДС. Компании на УСН зачастую забывают отдельно прописывать в документах сумму налога. Просто потому, что они не являются плательщиками НДС. При этом в счетах-фактурах налог в целях его уплаты поставщику может выделяться. Получается, что гражданско-правовые договоры не всегда совпадают по содержанию со счетами-фактурами. На основании этого налоговики иногда и строят свои доводы о намерении получить из бюджета необоснованную налоговую выгоду.

Следует помнить, что гражданско-правовые договоры являются лишь базой деловых отношений, которая раскрывает намерения сторон, предмет сделки и ответственность за неисполнение взятых обязанностей. Договоры не относятся к платежным документам. Не относятся они и к документам, на основании которых производятся налоговые вычеты по НДС. Об этом говорится в постановлении Правительства РФ от 26.12.11 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость». Основанием для предъявления НДС бюджету является сумма НДС, выделяемая отдельной строкой в платежных документах и счетах-фактурах.
Покупатели и продавцы оформляют счета-фактуры, ведут журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж, а также оформляют дополнительные листы книги покупок и дополнительные листы книги продаж. О договорах здесь — ни слова.

НК РФ также не обязывает плательщиков и налоговых агентов указывать в договорах подлежащие к уплате суммы налогов. Статья 173 НК РФ прямо говорит о том, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
То, что положения договора в целях получения налоговой выгоды не имеют значения, подтвердил АС Волго-Вятского округа в постановлении от 01.08.16 № А11-9618/2015. Из материалов дела следовало, что упрощенец представил на подпись договор, в котором сумма для оплаты была указана без НДС. Данные счетов-фактур и договора расходились. Следовательно, по мнению налогового органа, представленные счета-фактуры содержали недостоверные сведения и не могли служить основанием для предоставления вычета по НДС.

Суд отклонил данный довод фискалов, указав, что первичные документы оформлялись с выделением НДС. Таким образом, стороны при оформлении первичных документов исходили из того, что цена сделки учитывает НДС. Несмотря на отсутствие НДС в договоре.
С данным выводом согласился и Президиум ВАС РФ. В информационном письме от 24.01.2000 № 51судьи подтвердили возможность взыскания НДС сверх цены работ, в случае, когда налог не был включен в расчет этой цены в договоре.
Суд указал, что НДС подлежит уплате покупателем независимо от наличия в договоре соответствующего условия. Обязанности по уплате налога следует и соответствующее право на заявление налога к вычету. Следовательно, отсутствие в договоре указания на сумму НДС не мешает предъявить эту сумму к вычету.

Если поставщик не уплатил налог, вычет под угрозой

Самая большая проблема, с которой могут столкнуться налогоплательщики, — это неуплата налога со стороны поставщика. Разрешая подобные споры, суды указывают: нет перечисления в бюджет — нет вычета НДС (постановления ФАС Уральского от 05.02.09 № Ф09-7440/08-С2 и Северо-Кавказского от 09.03.10 № А63-13200/2006-С4 округов).
Кодекс дает право покупателю возместить из бюджета налог, уплаченный поставщиком. Если поставщик свои обязательства не исполнил, источник для вычета не сформирован. В этом случае единственным источником для возмещения НДС остается федеральный бюджет. Это противоречит правовой природе НДС как косвенного налога.
Впрочем, встречается в судебной практике и противоположный взгляд на эту проблему. Например, в постановлениях ФАС Северо-Западного от 13.05.04 № А26-7051/03–214 и Центрального от 27.04.04 № А54-4312I03-C4 округов судьи решили, что покупатель не должен отвечать за недобросовестность поставщиков. Ответственность здесь лежит на налоговых органах и самих поставщиках. Нельзя отказывать в возмещении из бюджета налога добросовестному налогоплательщику.

Как получить вычет по НДС

Несмотря на то, что Налоговый кодекс не препятствует получению налоговых вычетов по счетам-фактурам неплательщиков НДС, нужно быть готовым отстаивать свою правоту в суде. При этом важно помнить ряд моментов:

Во-первых, режим налогообложения, который применяется продавцом по сделке, не влияет на возможность возместить НДС. Для получения вычета требуется счет-фактура с выделенным налогом и подтверждение оплаты отгруженной продукции. Важно выполнить общие условия для получения вычета (ст. 171, 172 и 176 НК РФ).
Во-вторых, плательщик не обязан знать, какую налоговую систему использует его контрагент. Не обязан он и выяснять это обстоятельство. Главное — удостовериться, что контрагент — действующее юрлицо, а его представители уполномочены на подписание документов.
В-третьих, если компания на УСН выставляет покупателю товаров (работ, услуг) счет-фактуру с выделенной суммой налога, она должна уплатить его в бюджет. И хотя некоторые суды исходят из того, что это обстоятельство не влияет на вычеты, пункт 5 статьи 173 НК РФ говорит об обратном. Принимаемые же в пользу налогоплательщиков решения по таким спорам, скорее являются исключением из правил, нежели нормой.

Еще про вычеты по НДС:

Детализация расходов увеличит вычет по НДС

www.nalogplan.ru

Кто платит НДС

Ответ на вопрос, кто является плательщиком НДС, содержится в ст. 143 НК РФ. Согласно ей налогоплательщиками НДС являются:

юридические лица — российские и иностранные компании (абз. 2 п. 2 ст. 11 НК РФ);
индивидуальные предприниматели (абз. 4 п. 2 ст. 11 НК РФ);
лица, перемещающие товары через таможенную границу.

Классификация плательщиков НДС

Всех плательщиков НДС можно условно разделить на 2 группы:

налогоплательщики внутри страны, уплачивающие налог с реализации товаров (работ, услуг);
налогоплательщики, уплачивающие налог при ввозе товаров на таможенной границе.

Группа налогоплательщиков ввозного НДС существенно больше, чем налогоплательщиков внутреннего налога, поскольку практически все лица при ввозе товаров являются плательщиками НДС, в то время как внутренний налог уплачивают не все хозяйствующие субъекты.

Когда налогоплательщиками НДС являются государственные органы

Действующая редакция Налогового кодекса РФ не содержит норм, согласно которым государственные и муниципальные органы являются налогоплательщиками НДС (ст. 143 НК РФ). Однако существует перечень действий, при совершении которых государственные и муниципальные учреждения могут быть признаны таковыми:

если учреждение не выступает от имени публично-правового образования, а действует как самостоятельный хозяйствующий субъект (ст. 125 ГК РФ);
действие осуществляется в собственных интересах, а не как выполнение функций публично-правового образования.

Такие выводы содержатся в п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33.

Налогоплательщики НДС, перемещающие товары через таможенную границу

При ввозе товара на территорию Таможенного союза лица признаются плательщиками НДС только в случае, если это предусмотрено действующим законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле (абз. 4 п. 1 ст. 143 НК РФ). Территория Таможенного союза в 2018 году включает в себя территории 5 стран: Республики Беларуси, Республики Казахстан, Российской Федерации, Республики Армении, Кыргызской Республики. Исчисление и уплата налога производится в соответствии с налоговым законодательством, Таможенным кодексом и законом «О таможенном регулировании в РФ» от 27.11.2010 № 311-ФЗ.

Не являются налогоплательщиками НДС лица, осуществляющие операции в связи с подготовкой и проведением чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года и Кубка конфедераций FIFA 2017 года (п. 3 ст. 143 НК РФ, п. 1 ст. 41, ч. 2 ст. 58 закона «О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 07.06.2013 № 108-ФЗ) начиная с 01.10.2013.

ИП — плательщик НДС

При регистрации лица в налоговых органах в качестве индивидуального предпринимателя у него автоматически возникает обязанность по исчислению и уплате в бюджет сумм НДС и подаче налоговой декларации по НДС, если он не подал заявление о применении одного из спецрежимов с момента регистрации.

Предприниматель перестает быть налогоплательщиком НДС при изменении общего режима налогообложения, присваиваемого впервые зарегистрированному предпринимателю по умолчанию, на специальные режимы — УСНО, ЕНВД, ЕСХН.

ИП, будучи плательщиком НДС, может также получить освобождение от обязанностей по уплате этого налога на основании ст. 145 НК РФ.

См. также материал «Как получить освобождение от уплаты НДС в 2017-2018 годах?».

Предприниматель на любом режиме налогообложения обязан уплачивать ввозной НДС при пересечении таможенной границы (ст. 143 НК РФ).

Организация — плательщик НДС

По общему правилу все организации являются плательщиками внутреннего НДС. Однако Налоговым кодексом РФ регламентированы случаи освобождения от исполнения по уплате налога (ст. 145 и 145.1 НК РФ).

Подробности см. в материалах «Как правильно освободиться от НДС» и «Штраф за просроченное уведомление — «нежданчик» от ВС».

Освобождение от обязанностей предоставляется на определенный срок и при соблюдении определенных условий. Распространяется данная норма только на внутренний НДС.

Если лицо не является налогоплательщиком НДС, то оно не уплачивает внутренний НДС, но при ввозе уплатить НДС обязано. Права на вычет НДС у данных лиц также потеряны (подп. 3 п. 2 ст. 170, подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Не обязаны платить внутренний НДС лица, применяющие:

ЕСХН (п. 3 ст. 346.1 НК РФ);
УСНО (п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ);
ЕНВД в отношении вида деятельности, подпадающего под ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ);
ПСН (п. 11 ст. 346.43 НК РФ);

Однако в случае выставления лицами, не являющимися плательщиками НДС или освобожденными от уплаты НДС, счетов-фактур с выделенным налогом обязанность по уплате НДС возникает (п. 5 ст. 173 НК РФ).

Итоги

Все организации и ИП на общей системе налогообложения (за исключением указанных в п. 3 ст. 143 НК РФ) являются плательщиками НДС, а в некоторых случаях плательщиками могут быть признаны и государственные и муниципальные учреждения. При ввозе товаров НДС обязаны уплачивать даже организации и ИП, применяющие спецрежимы или освобожденные от уплаты НДС.

О потенциальных плательщиках и неплательщиках НДС читайте в материалах нашей рубрики «Кто является плательщиком НДС?».

nalog-nalog.ru

Об участниках торгов…

Отношения, возникающие в связи с размещением и исполнением заказов на поставку товаров (работ, услуг) для государственных нужд, регулирует Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее — Закон N 94-ФЗ) <2>. Частью 1 ст. 11 данного нормативного акта определено, что участник размещения заказов должен соответствовать требованиям, установленным законодательством РФ к лицам, осуществляющим поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг, являющихся предметом торгов. К участникам размещения заказов ч. 1 ст. 8 Закона N 94-ФЗ относит лиц, претендующих на заключение контракта или договора. В качестве таковых могут выступать любые организации (независимо от организационно-правовой формы, формы собственности, места нахождения и места происхождения капитала) и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели. Метод налогообложения при этом не имеет значения. Иными словами, лица, освобожденные от уплаты НДС, вправе принимать участие в торгах на заключение государственного (муниципального) контракта.

<2> К сведению: в настоящее время разработан проект федерального закона "О федеральной контрактной системе", который должен прийти на смену действующему Закону N 94-ФЗ.

Примечание. Размещение госзаказа на поставку товаров (работ, услуг) в силу п. 1 ч. 1 ст. 10 Закона N 94-ФЗ осуществляется путем проведения торгов в форме конкурса, аукциона (в том числе в электронной форме).

Данный факт нашел подтверждение в многочисленных разъяснениях Минэкономразвития России (см., например, Письма от 14.11.2011 N Д28-565, от 12.10.2011 N Д28-452, от 15.09.2011 N Д28-380, от 25.01.2011 N Д22-88), а также в Федеральном законе от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции", согласно п. 2 ч. 1 ст. 17 которого при проведении торгов запрещаются действия, приводящие или могущие привести к недопущению, ограничению или устранению конкуренции, в том числе созданию участнику или группе участников торгов преимущественных условий.

К сведению. Отказ в допуске к участию в торгах может быть связан с непредставлением необходимых документов или несоответствием критериям участия, приведенным в ст. 23 Закона N 94-ФЗ. Любые иные причины влекут административную ответственность в силу ст. 7.30 КоАП РФ.

…и цене контракта

При проведении торгов в конкурсной документации, документации об аукционе или аукционе в электронной форме устанавливается начальная (максимальная) цена контракта. При этом заказчик должен учитывать все факторы, влияющие на цену: конъюнктура рынка, условия и сроки поставки и платежей, наличие сопутствующих услуг, обязательства сторон по контракту и др., а также риски, связанные с возможностью повышения цен на товары (работы, услуги). В этих целях заказчик вправе ориентироваться на показатели прогнозного индекса-дефлятора, публикуемого Минэкономразвития либо другими источниками информации, заслуживающими доверия (Письмо Минэкономразвития России от 04.12.2008 N Д05-5503).

Помимо начальной (максимальной) цены контракта, заказчик устанавливает требование к формированию цены контракта, а именно указывает, что в составе заявки участник размещения заказа должен установить цену с учетом или без учета налогов и других обязательных платежей (Письмо Минэкономразвития России от 05.08.2011 N Д28-206).

Пример 1. Цена муниципального контракта, зафиксированная в извещении о проведении открытого конкурса и конкурсной документации, составляет 900 000 руб. с учетом налогов, транспортных расходов и пр.

В данном случае стоимость контракта компенсирует поставщику все дополнительные расходы. Если бы указание "с учетом…" не имело места, дополнительные расходы (на транспорт, уплату налогов) поставщик нес бы самостоятельно.

Контракт заключается на условиях, указанных в заявке на участие в конкурсе и конкурсной документации (ч. 3 ст. 29 Закона N 94-ФЗ).

По результатам аукциона (в том числе в электронной форме) контракт заключается на условиях, указанных в извещении о проведении данного мероприятия и документации об открытом аукционе или аукционе в электронной форме, по цене, предложенной победителем аукциона (ч. 3 ст. 38, ч. 10 ст. 41.12 Закона N 94-ФЗ).

Примечание. Закон N 94-ФЗ устанавливает единые требования к формированию цены закупаемого товара (выполняемых работ, оказываемых услуг) для всех видов государственных закупок.

Согласно ч. 4.1 ст. 9 Закона N 94-ФЗ цена контракта является твердой и не может изменяться в ходе его исполнения <3>. Этой же статьей допускается снижение цены госконтракта по соглашению сторон без изменения предусмотренных госконтрактом количества товаров, объема работ, услуг и иных условий его исполнения. Однако случаев таких немного и с системой налогообложения они не связаны. На это указано в Письмах Минэкономразвития России от 27.09.2010 N Д22-1740 и N Д22-1741: с учетом положений Закона N 94-ФЗ контракт заключается и оплачивается заказчиком по цене победителя торгов вне зависимости от применяемой победителем системы налогообложения. Сумма, предусмотренная контрактом, должна быть уплачена победителю торгов в установленном контрактом размере.

<3> Исключения из данного правила предусмотрены п. 2.1 ч. 2 ст. 55, ч. 4.2, 6, 6.2 — 6.4 ст. 9 Закона N 94-ФЗ.

Итак, мы подошли к основным вопросам.

Исполнитель государственного (муниципального) контракта — неплательщик НДС Корректировать или нет?

Рассмотрим ситуацию, когда победителем торгов стал неплательщик НДС (в том числе находящийся на УСНО). Каков порядок заключения и исполнения им государственного (муниципального) контракта?

В Письмах от 22.08.2011 N 03-11-06/2/121, от 02.02.2011 N 03-07-07/02 Минфин России, указав, что цену контракта следует рассчитывать без НДС, несколько смутил исполнителей, которые задались вопросом: означает ли это, что цена должна корректироваться путем заключения дополнительного соглашения о расторжении контракта на сумму НДС?

Нет, не означает, о чем свидетельствуют другие многочисленные разъяснения финансистов. Так, в Письме от 26.01.2012 N 03-07-11/21 для подобных ситуаций чиновники отметили: при указании цены контракта вместо суммы НДС ставится прочерк. При этом уменьшение цены контракта на сумму НДС не производится и поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) оплачиваются по цене, указанной в контракте.

В Письме от 28.12.2011 N 02-11-00/6027 Минфин России, подчеркивая ту же мысль, ссылается на Письма от 10.11.2009 N Д22-1255, от 06.04.2010 N Д22-353, от 27.09.2010 N Д22-1740, от 27.09.2010 N Д22-1741, в которых Минэкономразвития России неоднократно отражало данную позицию.

Так, в Письме N Д22-353 разъясняется, что корректировка заказчиком цены контракта, предложенной юридическим лицом, применяющим УСНО, при проведении аукциона, а также при заключении государственного (муниципального) контракта с таким участником размещения заказа не допускается.

Таким образом, цена работ по муниципальному контракту определена в соответствии с результатами открытого аукциона в электронной форме, основания, предусмотренные Гражданским кодексом или муниципальным контрактом для изменения цены работ в одностороннем порядке, в данном случае отсутствуют.

Примечание. Если победитель аукциона находится на УСНО, заполнение графы "НДС не предусмотрен" не меняет условии контракта (Письмо Минэкономразвития России от 10.11.2009 N Д22-1255).

Свой взгляд на ситуацию у столичных налоговиков. Так, в Письме от 21.03.2011 N 16-15/026297@ они отметили: в случае если предметом торгов является поставка товаров, выполнение работ, оказание услуг, являющихся объектом налогообложения, стоимость контракта указывается с учетом НДС. Однако, учитывая, что Закон N 94-ФЗ не предусматривает изменения цены контракта, налогоплательщик, применяющий УСНО, обязан заплатить всю сумму, указанную в контракте с учетом НДС.

Обратите внимание! В Письме N 16-15/026297@ столичные налоговики заострили внимание "упрощенцев" на том, что фактически уплаченный НДС по условиям контракта не может приниматься к вычету в составе расходов, ведь перечень таковых, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, является исчерпывающим. По этой же причине (закрытый перечень расходов) "упрощенцы" не могут учесть при определении налоговой базы (в случае если объект налогообложения — "доходы минус расходы") затраты, связанные с участием в торгах (см., например, Письмо Минфина России от 13.05.2009 N 03-11-06/2/85).

Про судебные решения и…

Разъяснения чиновников понятны и сводятся к тому, что изменение цены контракта (в случае если исполнителем контракта является неплательщик НДС) не производится (то есть она не уменьшается на сумму НДС). Иными словами, если цена контракта установлена, например, в сумме 1 180 000 руб. (в том числе НДС по ставке 18% — 180 000 руб.), исполнитель контракта (неплательщик НДС) поставляет товары (оказывает услуги, выполняет работы) на сумму 1 180 000 руб. При этом при подписании контракта (во избежание претензий со стороны контролеров) сумму НДС отдельной строкой он не вписывает. Это же относится и к выставляемым счетам-фактурам.

Обращаем ваше внимание: организации, применяющие УСНО, должны следить за тем, чтобы в проекте, а позднее в тексте государственного (муниципального) контракта, не была указана сумма НДС. Да и вообще, при подписании контракта к изучению его пунктов следует подойти очень внимательно. Иначе мало ли чем обернется тот или иной недочет?

Чтобы не быть голословными, приведем пример, который (на первый взгляд) наиболее интересен госзаказчикам. Но…

Речь идет о Постановлении от 03.05.2011 по делу N А10-3002/2010, в котором ФАС ВСО рассмотрел спор между учреждением (заказчик госконтракта) и управлением Росфиннадзора. Последнее, проведя проверку соблюдения учреждением бюджетного законодательства, признало незаконным использование средств федерального бюджета в сумме уплаченного обществу (исполнителю госконтракта) НДС, в связи с чем обязало возместить соответствующие суммы в доход федерального бюджета.

А дело было так. Учреждение заключило госконтракт на выполнение ремонта кровли и перекрытия в спальном корпусе школы с обществом (подрядчик), не являющимся плательщиком НДС в связи с применением УСНО. Цена контракта определена в сумме 4 268 550 руб.

В документах бухгалтерского учета по исполнению госконтракта стороны определили стоимость работ в сумме 3 635 594 руб. и к ней начислили НДС по ставке 18% — 654 406 руб. Эта сумма и смутила проверяющих, ведь госконтракт условия об уплате налога не содержал!

Имея целью повернуть ситуацию в свою сторону, учреждение обратилось в суд, но поддержки не нашло. Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о незаконном использовании учреждением бюджетных средств.

ФАС ВСО также поддержал своих коллег, отказав учреждению в удовлетворении кассационной жалобы. При этом судьи сослались на ст. 34 БК РФ <4>, гражданское и налоговое законодательство.

<4> Данной статьей установлен принцип результативности и эффективности использования бюджетных средств, который означает, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках предоставленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств или достижения наилучших результатов с использованием определенного бюджетом объема средств.

Так, в соответствии с п. 2 ст. 763 ГК РФ по государственному или муниципальному контракту на выполнение подрядных работ для государственных или муниципальных нужд подрядчик обязуется выполнить строительные, проектные и другие связанные со строительством и ремонтом объектов производственного и непроизводственного характера работы и передать результат государственному или муниципальному заказчику, а государственный или муниципальный заказчик обязуется принять выполненные работы и оплатить их или обеспечить их оплату.

В отношении учета НДС при выполнении подрядных работ, в том числе по госконтракту, п. 1 ст. 168 НК РФ определено, что налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) сумму налога.

Вместе с тем п. 2 ст. 346.11 НК РФ предусмотрено, что организации, применяющие УСНО, не признаются плательщиками НДС. Следовательно, заказчик подрядных работ по госконтракту обязан оплатить подрядчику лишь стоимость выполненных работ без уплаты суммы налога.

Судами двух инстанций установлено, что общество как подрядчик по государственному контракту в силу п. 2 ст. 346.11 НК РФ не признается плательщиком НДС, контракт не содержит условия об уплате такого налога; несмотря на то, что цена контракта установлена в сумме 4 268 550 руб., его стороны в локальном сметном расчете определили итоговую стоимость работ в сумме 3 635 594 руб., из которой по ставке 18% исчислили НДС в сумме 654 406 руб.; согласно подписанным сторонами контракта актам о приемке выполненных работ (ф. N КС-2) стоимость последних определена в сумме 4 268 550 руб. с учетом НДС в сумме 654 406 руб.; 4 268 550 руб. учреждение перечислило обществу.

Учитывая данные обстоятельства, а также принимая во внимание указанные нормы материального права, суды подтвердили незаконность расходования учреждением средств федерального бюджета в сумме необоснованной уплаты обществу НДС.

В этой связи выводы судов о законности оспариваемого предписания в указанной части соответствуют установленным обстоятельствам дела, основаны на правильном применении норм материального права, вследствие чего доводы кассационной жалобы учреждения подлежат отклонению.

При этом доводы кассационной жалобы учреждения об определенной ст. 740 ГК РФ, п. 4.1 ст. 9 Закона N 94-ФЗ и условиями государственного контракта обязанности уплатить обществу установленную контрактом цену учтены не были. В силу приведенных норм НК РФ учреждение было не вправе уплачивать обществу сумму НДС при том, что именно стороны государственного контракта указали 654 406 руб. в качестве суммы такого налога, а не стоимости выполненных и принятых работ.

Итак, первый вывод: расходование бюджетных средств контролируется. Поэтому исполнитель контракта — неплательщик НДС — должен очень внимательно отнестись к условиям контракта, ведь заказчик оплачивает лишь стоимость товаров (работ, услуг) и не должен перечислять сумму налога.

Другие судебные решения (о которых сейчас пойдет речь) тоже свидетельствуют, что не все так гладко с вопросами НДС в случае, если контрагент (поставщик, подрядчик) не является плательщиком этого налога.

Итак, Решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.12.2010 N А40-131991/10-41-567. События развивались так.

Между ФГУ "ЦУМТС МВД России" (заказчик, истец) и ООО "ДиАС" (подрядчик, исполнитель контракта, ответчик) был заключен государственный контракт на поставку продовольственных товаров для нужд МВД.

В документации об открытом аукционе в электронной форме, опубликованной на официальном сайте МВД, в отношении порядка формирования цены контракта (цены лота) установлено, что таковая включает предусмотренные российским законодательством налоги, в том числе НДС, сборы и платежи, тару (упаковку), затаривание товара, его загрузку (погрузку) и другие дополнительные расходы, связанные с отгрузкой товара.

Поскольку исполнитель госконтракта применяет УСНО (то есть не является плательщиком НДС), заказчик посчитал, что полученная им (исполнителем) сумма, равная размеру НДС по ставке 10% (370 863,64 руб.), является неосновательным обогащением <5>. В этой связи заказчик (истец) попросил суд взыскать с ответчика указанную денежную сумму.

<5> В соответствии с п. 1 ст. 1102 ГК РФ лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество (приобретатель) за счет другого лица (потерпевшего), обязано возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение).

Ответчик против требований возразил: свои обязательства по контракту он полностью выполнил, поставив продукцию, оплаченную истцом, по цене, установленной контрактом. О применении ответчиком УСНО истец уведомлялся до подписания контракта, что явилось причиной исключения из проекта контракта условия о том, что цена товара включает НДС по налоговой ставке 10%. Таким образом, по мнению ответчика, полученная им в оплату товара сумма не отвечает признакам неосновательного обогащения, содержащимся в п. 1 ст. 1102 ГК РФ.

Ответчик сослался и на Письма Минэкономразвития России от 27.06.2008 N Д05-2575 и от 22.07.2008 N Д05-2957, из которых следует правомерность заключения контракта с участником размещения заказа — "упрощенцем" исходя из предлагаемой им цены.

Исследовав материалы дела, суд поддержал ООО "ДиАС". Факты поставки ответчиком продукции (соответствующего качества и количества) по государственному контракту истцом не отрицаются. Цена поставляемого товара установлена госконтрактом и равна 4 079 500 руб. (81 руб. 59 коп. за кг, 50 000 кг товара). На поставленную продукцию ответчик предъявлял истцу счета-фактуры (на сумму 4 079 500 руб.), в каждом из них графа 8 "Сумма налога" не заполнена, в графе 7 "Налоговая ставка" имеется указание "Без НДС".

При таких обстоятельствах оснований рассматривать какую-либо часть полученных ответчиком средств в качестве неосновательного обогащения нет, в связи с чем исковые требования судом отклоняются.

Заметим, Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2011 N 09АП-2556/2011-ГК Решение АС г. Москвы N А40-131991/10-41-567 оставлено без изменения, апелляционная жалоба — без удовлетворения.

Итак, вывод второй: не исключено, что у заказчика возникнет желание уменьшить цену контракта на НДС (ведь исполнитель не является налогоплательщиком), причислив данную сумму к неосновательному обогащению исполнителя контракта. И опять-таки — правильно оформленный контракт, первичные документы, разъяснения Минэкономразвития помогут доказать свою правоту.

Еще одно судебное решение, вновь "завязанное" на условиях контракта, — Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.06.2011 N А40-17779/11-102-147. Как следует из материалов дела, 28.09.2010 между ФГУ "ЦУМТС МВД России" (заказчик, ответчик) и ООО "Инвестиционный Консультант" (исполнитель контракта, поставщик, истец) был заключен государственный контракт на поставку кондиционеров на сумму 500 000 руб. с учетом НДС — 18% (п. 1.2 контракта).

Во исполнение данного контракта поставщик передал (в полном объеме) продукцию заказчику, что подтверждается товарными накладными с отметками последнего. Будучи плательщиком "упрощенного" налога, поставщик в накладных и выставленных счетах-фактурах стоимость товара указал без НДС.

Заказчик в свою очередь произвел оплату товара в сумме 423 728,80 руб., то есть без учета НДС (76 271,20 руб.).

Поставщик, посчитав спорную сумму задолженностью заказчика, обратился в суд с тем, чтобы с последнего был взыскан долг, однако поддержки не нашел. Причем Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2011 N 09АП-19348/2011 вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований был подтвержден.

По мнению ФГУ, в случае заключения госконтракта с учетом суммы НДС и невыделения ее впоследствии в счете-фактуре происходит неосновательное обогащение поставщика, которое подлежит возврату (в рассматриваемом деле это сумма 76 271,20 руб.).

Отказывая в удовлетворении искового заявления, суд первой инстанции исходил из того, что поставщиком в накладных и выставленных счетах-фактурах стоимость товара указана без НДС, в связи с чем вопреки положениям контракта (п. 2.1) необоснованно завышена стоимость поставленного оборудования на указанную в иске сумму.

При этом суд указал, что согласно ст. ст. 309 и 310 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с их условиями и требованиями закона. Односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются.

Согласно ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Оценивая материалы дела, суд отметил, что согласно п. 1.3 контракта в случае освобождения поставщика от уплаты НДС в соответствии с налоговым законодательством цена государственного контракта снижается на сумму НДС без изменения предусмотренного контрактом количества поставляемой продукции.

Довод общества о том, что п. 1.3 контракта ничтожен и к отношениям сторон не применим, не основан ни на законе, ни на материалах дела.

Данный пункт содержался в проекте контракта, являющегося частью конкурсной документации; государственный контракт подписан сторонами и должен исполняться только на тех условиях, на которых был заключен.

Таким образом, иск не был удовлетворен.

Что ж, как видим, снижение цены контракта на сумму НДС возможно (ч. 4.1 ст. 9 Закона N 94-ФЗ). В то же время, на наш взгляд, это не должно стать неожиданностью для исполнителя договора, поскольку данный факт оговаривается заранее (в рассматриваемом деле такой пункт содержался в проекте госконтракта).

Впрочем, развитие событий по такому сценарию наиболее характерно для случаев, когда поставщик (подрядчик) применял традиционную систему налогообложения, а в период исполнения контракта перешел на УСНО.

Пример 2. Цена государственного контракта на оказание услуг — 1 180 000 руб. (в том числе НДС — 180 000 руб.). Организация — победитель торгов применяет традиционную систему налогообложения (то есть является плательщиком НДС).

После подписания контракта организация перешла на УСНО и представила документы об этом. Поскольку заказчик пока не осуществлял оплату, он уменьшил цену контракта (при неизменном объеме оказываемых услуг), о чем было подписано дополнительное соглашение. Новая цена договора составила 1 000 000 руб. без НДС.

Президиум ВАС РФ о сумме НДС, начисленной сверх цены договора

И еще одно судебное решение, которое будет интересно обеим сторонам государственного контракта. Причем, поскольку спор дошел до высшей инстанции, интерес к нему особый.

Речь идет о Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 N 16970/10, в котором рассматривался вопрос о том, можно ли взыскать с заказчика НДС в случае, если он не был включен в сумму контракта.

Оказывается, есть обстоятельства, имеющие существенное значение… Впрочем, давайте по порядку.

Общество выиграло госзаказ на выполнение работ по ремонту кровли лечебного заведения. Цена контракта не включала НДС, поскольку общество в конкурсной заявке указало на наличие у него по выполняемым работам так называемой инвалидной льготы по НДС. (Напомним, в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС реализация товаров, работ, услуг компаниям, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если при этом среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25%.)

Но вот незадача… эта льгота применяется при выполнении работ собственными силами. (Правовая позиция по данному вопросу изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.08.2002 N 11351/01.) Однако организация привлекла для ремонта субподрядчиков. Следовательно, в заявке на участие в конкурсе наличие права на налоговую льготу она заявило неправомерно. А раз так, контролеры доначислили организации НДС, пени и штраф (п. 1 ст. 75, п. 1 ст. 122 НК РФ).

Недолго думая, общество решило переложить уплату налога на плечи заказчика, но… получило отказ. В этой связи и началась судебная тяжба.

Первые три инстанции поддержали организацию: не предъявленный ею к оплате НДС должен быть взыскан с лечебного заведения сверх договорной цены работ. При этом судьи ссылались на позицию ВАС РФ, согласно которой требование подрядчика о взыскании с заказчика НДС должно быть удовлетворено независимо от того, что при формировании договорной цены налог не учитывался (п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51). Апеллировали арбитры и к Постановлению Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 N 7090/10, в котором сделан вывод, что если согласованная сторонами договорная цена работ не включает НДС, то предъявленные истцом суммы налога подлежат взысканию с ответчика на основании прямого указания налогового законодательства.

Вместе с тем из приведенного правила существует исключение, на которое и указал Президиум ВАС РФ.

Необходимость уплаты НДС в рассматриваемом случае обусловлена действиями, совершенными обществом после заключения государственного контракта и договоров подряда (привлечение субподрядных организаций) и направленными на увеличение стоимости работ.

Изложенное свидетельствует об использовании гражданских прав обществом в целях ограничения конкуренции или о злоупотреблении обществом правом в иной форме. Как следует из протокола оценки и сопоставления заявок на участие в открытом конкурсе, при включении обществом НДС в цену работ победителем конкурса был бы признан участник, заявка которого заняла второе место, разница цен контрактов составила 43 273,94 руб.

В данном случае не усматривается доказательств того, что учреждение знало или могло знать о намерениях общества совершить действия, влекущие неправомерность использования им налоговой льготы.

Заключая с обществом госконтракт, учреждение рассчитывало на добросовестное исполнение контрагентом обязательств и не могло предвидеть, что дальнейшими действиями общества будет обусловлено лишение его налоговой льготы и, как следствие, увеличение стоимости выполненных им работ.

Примечание. Не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах (п. 1 ст. 10 ГК РФ).

Представители ВАС РФ указали: при установлении судом обстоятельств, свидетельствующих о злоупотреблении продавцом товаров (работ, услуг) правом при вступлении в договорные отношения с покупателем, при установленной добросовестности покупателя, заблуждавшегося о наличии у продавца налоговых льгот, продавец должен самостоятельно нести бремя по уплате налоговых платежей. Неправомерно возложение на добросовестного покупателя обязанности по уплате НДС, не предъявленного к оплате продавцом, использующим гражданские права в целях ограничения конкуренции, получения преимуществ при осуществлении предпринимательской деятельности и злоупотребляющим правом в иных формах.

Таким образом, выводы судов о наличии оснований для удовлетворения иска сделаны по недостаточно исследованным обстоятельствам дела. Президиум ВАС РФ отменил ранее принятые судебные акты и отказал обществу в удовлетворении иска.

Что ж, подытожим еще раз: Постановление Президиума ВАС РФ N 16970/10 представляет для налогоплательщиков большой интерес. Сделанные в нем выводы указывают на неправомерность возложения на добросовестного покупателя обязанности по уплате НДС, не предъявленного к уплате продавцом, который при заключении договора злоупотребил своим правом и заявил о возможности применения льготы. В противном случае недобросовестный продавец, участвующий в конкурсе, связанном с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд, может уменьшить цену контракта на налоговые платежи, а потом, выиграв конкурс, предъявить их к уплате добросовестному покупателю.

Н.Н.Луговая

Эксперт журнала

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета

и налогообложения"


	Договорная неустойка в учете
Снова о новых счетах-фактурах

wiseeconomist.ru

Кто является плательщиком НДС

В качестве налогоплательщиков НДС выступают как индивидуальные предприниматели, так и организации, на основании НК РФ, ст. 143.

В качестве налогоплательщика организации будут выступать российские, а так же иностранные, международные юридические лица, в том числе имеющие филиалы и представительства этих организаций которые были созданы на территории РФ (согласно НК РФ, ст. 11).

Данные организации могут осуществлять деятельность посредством своих обособленных подразделений, которые были созданы отдельно от основной структуры и на другой территории, имеющие свои рабочие места для персонала. В этом случае, в качестве налогоплательщика НДС будет выступать головная организация, а ее обособленные подразделения выступают в качестве ее представителя и производят выставление и получение счетов-фактур от имени налогоплательщика.

В качестве плательщиков налога на добавленную стоимость будут выступать и государственные органы (муниципальные), выступающие в качестве юридических лиц, по проведенным хозяйственным операциям, по которым они действуют, как самостоятельный субъект. В тоже время они не являются плательщиками НДС при осуществлении функции публично-правового образования или же выступают от его имени (в соответствии с ГК РФ, ст. 125).

Налогоплательщики, которые стоят на налоговом учете в налоговых органах РФ обязаны исчислять и производить уплату налога, а так же предоставлять отчетность самостоятельно.

На ряду с этим, в определенных случаях, вышеуказанные функции возложены на налогового агента, в случае, если им производятся следующие действия:

Приобретаются товары (услуги, работы) у иностранного лица, которое не состоит на налоговом учете в РФ (согласно НК РФ, ст. 161, п.п. 1,2).
Арендуется гос. имущество (муниципальное) – на основании НК РФ, ст. 161, п.3.
При реализации конфискованного, бесхозяйственного имущества (и прочего), если выступает в качестве уполномоченного лица (согласно НК РФ, ст. 161, п.4).
При приобретении казенного имущества (в соответствии НК РФ, ст. 161, п.3, 2-го абзаца).
Ранее было: в случае приобретения имущества должников, а также имущественных прав организации должника (банкрота). Данное условие действовало до 1 января 2015 года, на данные момент такая обязанность исключена!
В случае реализации товаров (услуг, работ и имущественных прав)иностранных лиц, которые не стоят в РФ на налоговом учете, на основании посреднического договора (в соответствии с НК РФ, ст. 161 п.5).
В случае, если с момента перехода права собственности на судно, передаваемое заказчику от налогоплательщика, не была в течение 45 дней произведена регистрация в Российском международном реестре судов (согласно НК РФ, ст 161, п.6).

Не являются плательщиками НДС

Российские граждане (физические лица), так иностранные не являются плательщиками НДС (в соответствии с письмом Минфина РФ №03-07-14/76 от 31.07.2012). Так же к неплательщикам относятся адвокаты и нотариусы частной практики, в связи с тем, что они не являются индивидуальными предпринимателями ( в соответствии с письмом Минфина РФ №03-07-14/76 от 31.07.12.

Наряду с этим, при определенных условиях, данные категории налогоплательщиков уплачивают налог, при условии:

Если товар ввозится на территорию РФ.
В случае выставления счетов-фактур другим организациям с выделением НДС (НК РФ, ст. 173, п.5.п.п.1).
Если плательщик выступает в роли налогового агента, на основании НК РФ, ст. 161.

Отметим, что, организации, применяющие специальные налоговые режимы, обязаны платить НДС, в случае, если они являются участками товарищества, которое ведет общие дела концессионером или при участии доверительного управляющего.

Возможно вам также будет интересно:

Изменения по НДС в 2015 году.
Порядок заполнения декларации по НДС с 2015 года.

[us_separator size=”small” thick=”2″ color=”primary”]

infportal.ru

«Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение», 2008, N 1
НЕПЛАТЕЛЬЩИК НДС ВЫСТАВЛЯЕТ СЧЕТ-ФАКТУРУ С СУММОЙ НАЛОГА…
Некоторые торговые организации занимаются деятельностью, переведенной на уплату ЕНВД, или применяют УСНО. В этом случае данные организации не являются плательщиками НДС. Однако порой покупатели соглашаются приобретать у торговых организаций товары только в том случае, если последние выставляют им НДС. Поэтому, чтобы не потерять покупателей и получить наибольший доход, торговые компании идут навстречу своим контрагентам и выставляют счета-фактуры с выделением НДС. Что делать с этим НДС? Надо ли в налоговый орган представлять декларацию по НДС? Может ли покупатель предъявить к вычету сумму НДС, выставленную продавцом — неплательщиком НДС? Ответы на эти и другие вопросы представлены в настоящей статье.
Выставил, значит, плати
Итак, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО или специальный режим в виде ЕНВД, не признаются плательщиками НДС (п. п. 2, 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Следовательно, «упрощенцы» и «вмененщики» не выписывают покупателям счета-фактуры, не ведут книгу покупок, книгу продаж, журнал учета счетов-фактур и осуществляют расчеты с покупателями без выделения в первичных документах сумм НДС (Письма УФНС по г. Москве от 06.03.2007 N 19-11/20446@, Минфина России от 10.10.2007 N 03-11-04/2/253). Ведь обязанность составления счетов-фактур, ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж возложена на налогоплательщиков (п. 3 ст. 169 НК РФ). Правда, есть одно исключение: «упрощенцы» и «вмененщики» не освобождаются от уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Кроме того, существует пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ, которым за неплательщиками НДС закреплена обязанность исчисления суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. Минфин в Письме от 05.10.2007 N 03-11-05/238 подчеркнул, что лица, применяющие УСНО, обязаны руководствоваться положениями пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ в случае выставления счетов-фактур покупателям товаров (работ, услуг). Таким образом, несмотря на то что «упрощенцы» и «вмененщики» не являются плательщиками НДС, налог придется уплатить, если он будет выставлен покупателю, в том числе ошибочно <1>. В этом случае сумма налога к уплате в бюджет равна сумме налога, указанной в счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг). Причем суммы НДС, относящиеся к приобретенным товарам (работам, услугам), к вычету не принимаются, поскольку такая возможность Налоговым кодексом не предусмотрена.
———————————
<1> Письмо Минфина России от 23.03.2007 N 03-07-11/68.
Ответственность за неуплату НДС
За неуплату или неполную уплату сумм налога привлекают к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ. Неуплата или неполная уплата сумм налога, явившаяся результатом занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), грозит штрафом в размере 20% от неуплаченной суммы налога. Эти же деяния, совершенные умышленно, увеличат размер штрафа в два раза. Проверяющие налоговые органы активно штрафуют неплательщиков НДС за неуплату в бюджет НДС, выделенного в счете-фактуре, который был выставлен покупателю. В этом случае организации или индивидуальному предпринимателю стоит обратиться в судебный орган, поскольку, как показала обширная арбитражная практика, судьи, как правило, не поддерживают налоговиков. Аргументы просты: ответственность за неуплату налога, установленная ст. 122 НК РФ, может быть применена только к плательщикам НДС, а «упрощенцы» и «вмененщики» таковыми не являются. Приведем в качестве примеров несколько Постановлений, в которых судьи встали на сторону «упрощенца» (ФАС ЗСО от 18.10.2007 N Ф04-7365/2007(39227-А75-27), от 17.07.2007 N Ф04-4740/2007(36294-А27-41)) и «вмененщика» (ФАС ВВО от 17.10.2007 N А29-502/2007).
Однако стоит ли уповать на положительное решение суда? Ведь в ст. 122 НК РФ не указано, что за неуплату или неполную уплату сумм налога к ответственности привлекаются налогоплательщики. На самом деле согласно ст. 106 НК РФ виновными в налоговом правонарушении, в том числе в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога, могут быть признаны налогоплательщики, налоговые агенты и иные лица. Поэтому в некоторых ситуациях судьи посчитали правомерным привлечение неплательщика НДС к ответственности по ст. 122 НК РФ (см., например, Постановление ФАС ВСО от 27.02.2007 N А33-787/06-Ф02-604/07).
В ряде случаев налоговые инспекции начисляют пени с суммы неуплаченного НДС. Однако согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пени выплачивает налогоплательщик. Поскольку лица, обязанные перечислять суммы НДС в рамках положений пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ, не являются ни налогоплательщиками, ни налоговыми агентами, неуплаченная сумма налога, указанная в счетах-фактурах, не является задолженностью налогоплательщика в значении, придаваемом налоговым законодательством, в связи с чем на нее не начисляются пени и штрафы (Постановление ФАС ВВО от 26.03.2007 N А17-1765/5-2006). Опять же не все арбитры согласны с такой точкой зрения (см., например, Постановление ФАС ВСО от 14.02.2007 N А19-41324/05-44-41-Ф02-198/07-С1).
Налоговая декларация по НДС
Итак, если неплательщик НДС выставил покупателю счет-фактуру с выделенной суммой налога, то возникает обязанность уплаты налога в бюджет. А надо ли в этом случае представлять в налоговые органы налоговую декларацию? Заглянем в п. 5 ст. 174 НК РФ, в котором предусмотрено: налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в п. 5 ст. 173 настоящего Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой. О каких налогоплательщиках сказано в п. 5 ст. 173 НК РФ? Это налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой налога, а также налогоплательщики, осуществляющие операции по реализации товаров (работ, услуг), не подлежащие обложению НДС. Нас же интересуют лица, не являющиеся налогоплательщиками. Получается, в Налоговом кодексе отсутствует прямая норма, которая обязывала бы неплательщиков НДС представлять налоговые декларации по НДС <2>. Изложенное подтверждается и пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ, согласно которому представление в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговых деклараций является обязанностью налогоплательщика.
———————————
<2> Постановление ФАС ВСО от 17.09.2007 N А19-3310/07-50-Ф02-6341/07.
Однако финансисты придерживаются другой позиции. Руководствуясь п. 5 ст. 173 и п. 5 ст. 174 НК РФ, они считают, что лица, не являющиеся плательщиками НДС, но выставившие при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) покупателям счета-фактуры с выделением суммы налога, должны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (Письма от 23.10.2007 N 03-07-17/09, N 03-07-11/512). С 01.01.2008 налоговый период по НДС для всех одинаков — квартал (ст. 163 НК РФ в ред. Закона N 137-ФЗ <3>). Понятно, что налоговые органы придерживаются такой же точки зрения. Об этом, в частности, свидетельствует тот факт, что Письмо Минфина России от 23.10.2007 N 03-07-17/09 доведено до сведения пользователей Письмом ФНС России от 05.12.2007 N ШТ-6-03/939@.
———————————
<3> Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».
Кроме того, в п. 3 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС <4> указано, что организации и индивидуальные предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС, при выставлении покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС представляют в налоговый орган декларацию по НДС. В этом случае декларация должна включать титульный лист и разд. 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возмещению из бюджета), по данным налогоплательщика».
———————————
<4> Порядок заполнения налоговой декларации по НДС. Приложение N 2 к Приказу Минфина России от 07.11.2006 N 136н.
За непредставление или несвоевременное представление налоговой декларации по НДС налоговые органы пытаются привлечь неплательщиков НДС к ответственности по ст. 119 НК РФ в виде взыскания штрафа. Его размер зависит от того, сколько дней прошло с момента истечения установленного законодательством о налогах срока представления декларации: 180 дней и менее или более 180 дней. В первом случае штраф будет составлять 5% суммы налога, подлежащей уплате на основании декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб. Непредставление налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней влечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основании декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня. Судьи чаще всего отклоняют претензии налоговиков по той же причине, как и в случае с неуплатой налога: ответственность за непредставление налоговой декларации, установленная ст. 119 НК РФ, может быть применена только к налогоплательщику <5>. В данной ситуации такая позиция вполне уместна, поскольку ст. 119 НК РФ прямо предусмотрено, что к ответственности привлекаются именно налогоплательщики.
———————————
<5> См., например, Постановления ФАС ВВО от 04.09.2007 N А82-16957/2006-20, от 08.05.2007 N А11-4838/2006-К2-22/434, ФАС ВСО от 24.07.2007 N А33-1553/06-Ф02-4542/07, ФАС ЗСО от 25.09.2007 N Ф04-6506/2007(38385-А45-31), от 07.08.2007 N Ф04-5367/2007(37010-А27-31), ФАС ПО от 02.08.2007 N А65-1127/07, ФАС ДВО от 04.07.2007 N Ф03-А16/07-2/2547.
НДС — в доход «упрощенца»?!
При определении доходов в целях налогообложения прибыли из них на основании п. 1 ст. 248 НК РФ исключаются суммы НДС, предъявленные налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав). Распространяется ли это правило на лиц, применяющих УСНО, которые выставляют счета-фактуры с выделением сумм НДС? Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ плательщики единого налога при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы. При этом они должны руководствоваться ст. ст. 249 «Доходы от реализации» и 250 «Внереализационные доходы» гл. 25 НК РФ соответственно. Отсылочная норма на ст. 248 НК РФ в части исчисления единого налога в Налоговом кодексе отсутствует. Таким образом, «упрощенцы» не вправе уменьшить полученные доходы на суммы НДС, уплаченные в бюджет по счетам-фактурам, выставленным покупателям товаров (работ, услуг). Данного мнения придерживается Минфин (Письмо от 01.11.2007 N 03-11-04/2/269).
Итак, доходы в целях исчисления единого налога учитываются вместе с НДС. Однако, если налогоплательщики выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, они вправе уменьшить полученные доходы на расходы, закрытый перечень которых приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Среди прочего в списке указаны суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах, за исключением суммы налога, уплаченной согласно нормам гл. 26.2 НК РФ. Следовательно, если «упрощенцы» выполняют требование пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ, то в расходы можно включить суммы НДС, уплаченные в бюджет в связи с выставлением покупателям счетов-фактур с выделением сумм налога.
Мой поставщик — неплательщик НДС
Для неплательщиков НДС актуален вопрос: что делать, если выставляешь покупателю счет-фактуру с выделенной суммой НДС? У покупателей возникает аналогичный вопрос: что делать с суммой НДС, выставленной продавцом, не являющимся плательщиком НДС? Ответ таков: покупатель, находящийся на обычной системе налогообложения и являющийся плательщиком НДС, вправе предъявить этот налог к вычету. Пунктом 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить исчисленную общую сумму налога на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом документом, служащим основанием для принятия предъявленных продавцом сумм НДС к вычету, признается счет-фактура (п. 1 ст. 169 НК РФ). Главное, чтобы счета-фактуры были составлены и выставлены в соответствии с порядком, установленным п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.
Однако налоговики оспаривают правомерность данных действий, утверждая, что, поскольку поставщик не является плательщиком НДС, составленные им счета-фактуры с выделением налога не могут служить основанием для получения покупателем товаров налоговых вычетов. На это московские налоговики указали в Письме от 08.07.2005 N 19-11/48885. В свою очередь, судьи встают на сторону налогоплательщиков (см., например, Постановления Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06, ФАС МО от 30.08.2007 N КА-40/7633-07, ФАС ВВО от 03.07.2007 N А11-7755/2006-К2-18/551, ФАС ЗСО от 12.09.2007 N Ф04-6212/2007(38020-А70-42), от 12.09.2007 N Ф04-6211/2007(38017-А70-42)). Как указал ФАС МО в Постановлении от 18.09.2007 N КА-А40/9401-07, выставление контрагентом, не являющимся плательщиком НДС, счета-фактуры с выделением суммы налога не может служить достаточным основанием для отказа покупателю-налогоплательщику в праве на применение налогового вычета, поскольку источник возмещения данного налога исходя из требования п. 5 ст. 173 Кодекса в бюджет заложен. При этом факт неуплаты продавцом суммы налога в бюджет не имеет значения, поскольку покупатель не несет ответственности за действия других организаций, участвующих в процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет, а правоприменительные органы не могут толковать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством (Определение КС РФ от 16.10.2003 N 329-О). Таким образом, покупатель товаров не может быть лишен права на применение налоговых вычетов из-за недобросовестности поставщиков (Постановления ФАС МО от 18.09.2007 N КА-А40/9401-07, от 17.07.2007 N КА-А40/6576-07).
Единственное основание, которое может послужить поводом для отказа в вычете НДС, — представление налоговым органом доказательств того, что организация действовала с целью необоснованного получения налоговой выгоды. Напомним, налоговой выгодой признается уменьшение размера налоговой обязанности путем получения, в частности, налогового вычета (п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 <6>). В рассматриваемом случае налоговому органу необходимо доказать, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53). Но сам по себе факт нарушения продавцом товаров (неплательщиком НДС) своих налоговых обязательств не является доказательством получения покупателем необоснованной налоговой выгоды.
———————————
<6> Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
Е.Н.Моряк
Эксперт журнала:
«Торговля:
бухгалтерский учет
и налогообложение»
Подписано в печать
14.01.2008